I. Introducción
La Ley 6/2018, de 3 de julio (RCL 2018, 1020), de Presupuestos Generales del Estado , ha introducido una nueva redacción de los artículos 81 y 81 bis Ley 35/2006, de 28 de noviembre (RCL 2006, 2123), del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no residentes y sobre el Patrimonio , que regulan la deducción por maternidad y deducción por familia numerosa y persona con discapacidad a cargo.
Se pretende, según el Preámbulo de la Ley de Presupuestos Generales mejorar la fiscalidad familiar introduciendo una ampliación de las ayudas o supuestos no contemplados. Este trabajo tiene por objeto la valoración de las modificaciones introducidas y el establecimiento de propuestas para la mejora y eficacia de estos beneficios fiscales.
La protección a la familia se configura como un principio rector de la política social y económica en el artículo 39 Constitución Española (RCL 1978, 2836) y en relación con el artículo 9.2 y el artículo 14 del mismo texto establecen las claves de la protección de la familia en tres ámbitos: social, económico y jurídico. Ahora bien, tal y como ha manifestado el Tribunal Constitucional, el legislador posee un amplio margen de discrecionalidad para establecer diversas medidas de protección dependiendo de los objetivos perseguidos y de los recursos de que se disponga. Entre las medidas que se pueden establecer están las de ámbito fiscal.
La fiscalidad y la fiscalidad familiar en particular, pueden ser fundamentales para avanzar hacia un modelo social y económico, sostenible y justo por dos motivos: por un lado, atiende al interés general y por otro lado tiene relación directa con la generación de unos ingresos suficientes, indispensables para desarrollar una política de servicios sociales adecuada. A lo que se añade que puede convertirse en un instrumento para el desarrollo de las políticas sociales y económicas a través de los fines extrafiscales tal y como se establece en el artículo 2 Ley 58/2003, de 17 de diciembre (RCL 2003, 2945), General Tributaria y reafirmado por la jurisprudencia constitucional desde fecha muy temprana, que considera constitucionalmente admisible el establecimiento de tributos que “respondan principalmente a criterios económicos o sociales orientados al cumplimiento de los fines o a la satisfacción de intereses públicos que la Constitución preconiza o garantiza” sin que se oponga a los principios tributarios, especialmente el principio de capacidad.
Por tanto, el ámbito tributario y especialmente el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por su atención a las circunstancias personales y familiares del contribuyente poseen un importante papel para el diseño de las políticas públicas. En muchos casos, su instrumentalización practica se realiza a través de medidas de acción positiva, cuestión que divide a la doctrina por distintos motivos: mientras que un sector se considera que vulneran el artículo 14 Constitución Española y el principio de igualdad tributaria, otro sector critica que no son medidas neutras, sino que manifiestan efectos perversos desde la perspectiva de género. En palabras de PAZOS MORAN, “Con la neutralidad, basta”, aludiendo a la innecesariedad de estas medidas con un sistema fiscal verdaderamente neutro. En cualquier caso, no son contrarias al principio de igualdad en cuanto estén justificadas y tengan por objeto la eliminación de discriminaciones históricas, sistemáticas y generalizadas contra un grupo o colectivo y establezcan una igualdad de oportunidades real y efectiva o de resultados. Así lo ha reconocido el Tribunal Constitucional desde muy temprano: “la vocación de generalidad que su propia estructura interna impone a las leyes, viene protegido por nuestra ley fundamental por el principio de igualdad en la ley, establecido en su artículo 14 pero este principio no prohíbe al legislador contemplar la necesidad o la conveniencia de diferenciar situaciones distintas o darle un tratamiento diverso, porque la esencia de la igualdad consiste, no en proscribir diferenciaciones o singularizaciones, sino evitar que estas carezcan de justificación objetivamente razonable”. Por otra parte, vía artículo 9.2 Constitución Española, los poderes públicos deben tratar de resolver los desequilibrios existentes, “haciendo del sistema tributario algo justo”.
Sin embargo, no se puede soslayar que el ámbito tributario tiene una limitación, solo afecta a aquella parte de la población que son contribuyentes y que cumplan una serie de requisitos, entre los que se puede citar, un nivel de renta determinado, dejando fuera de su radio de acción parte de la población o, en este caso, parte de las familias que están en una situación de vulnerabilidad económica y social o en riesgo de exclusión. El Profesor CHECA, en una intervención en unos Cursos de Verano de la Universidad de Extremadura aludía precisamente a que el diseño de los beneficios fiscales implicaba el cumplimiento de unas condiciones que, en la realidad, afectaba a una pequeña parte de los contribuyentes por lo que su aplicabilidad real era cuestionable.
Las deducciones que se van a analizar tienen una finalidad fiscal, el apoyo a las familias en aquellas circunstancias que implican mayores gastos y una finalidad extrafiscal que se puede resumir en el fomento de la maternidad y la integración de la mujer en el mercado laboral, medidas que fomentan la conciliación laboral y familiar. Por tanto, su modificación es un tema de interés por lo que merece el análisis de las concretas modificaciones, la valoración de estas y, en su caso, la presentación de propuestas de mejora.
Modificaciones que introdujo la Ley 34/2015, de 21 de septiembre en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
La Ley 34/2015 modifico la LGT para cubrir varias necesidades:
- Modificaciones exclusivamente técnicas respecto de preceptos ya existentes en la Norma.
- Incorporación de nuevas figuras sustantivas y procedimentales para cubrir vacíos legales actualmente existentes o adaptar la norma para superar situaciones de controversia interpretativa, administrativas y jurisdiccionales, puestas de manifiesto a lo largo de estos años.
Entrada en vigor
Las modificaciones entraron en vigor a los 20 días de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado», salvo la entrada en vigor de las modificaciones incorporadas en los artículos 29 y 200 de la LGT, relativos a obligaciones tributarias formales e Infracciones tributarias por incumplir obligaciones contables y registrales, que entrarán en vigor el 1 de enero de 2017.
Objetivo de la reforma
- Reforzar la seguridad jurídica tanto de los obligados tributarios como de la Administración Tributaria y reducir la litigiosidad en la materia.
- Prevenir el fraude fiscal, incentivando para ello el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias.
- Incrementar la eficacia de la actuación administrativa en la aplicación de los tributos, logrando un mejor aprovechamiento de los resultados a disposición de la Administración.
- Agilizar la actuación de los Tribunales y reducir la litigiosidad.
Medidas adoptadas en la LGT, tras la modificación de la Ley 34/2015, de 21 de septiembre (RCL 2015, 1427)
- Se explicita en la norma la facultad de los órganos de la Administración Tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, para dictar disposiciones interpretativas con carácter vinculante en la aplicación de los tributos.
- Se configura un nuevo tipo infractor, en el que se integran los posibles resultados materiales de la conducta del obligado, así como la desatención por parte del mismo de los criterios administrativos preexistentes que hubiesen determinado el carácter abusivo de actos o negocios sustantivamente iguales.
- Se explicita la interpretación del conjunto normativo que regula el derecho a comprobar e investigar por parte de la Administración, con la finalidad de superar los problemas interpretativos que esta materia ha suscitado, focalizados tradicionalmente en el ámbito de la comprobación de la corrección de determinados créditos fiscales y en la legalidad de la compensación, deducción o aplicación de los mismos.
- Se aclara que la prescripción del derecho a liquidar no trasciende al derecho a comprobar e investigar. Se regula el régimen de interrupción de la prescripción de obligaciones tributarias conexas de titularidad del mismo obligado.
- Se especifica, en relación con los libros registro, la posibilidad de que a través de norma reglamentaria se regule la obligación de llevanza de los mismos a través de medios telemáticos. Además, se tipifica la infracción consistente en incurrir en retraso en la obligación de su llevanza y suministro a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
- Se permite la publicación de información, en relación con la cesión de datos por parte de la Administración Tributaria. La medida consiste en la publicación de listados de deudores, enmarcado en la lucha contra el fraude fiscal, a través del fomento de todo tipo de instrumentos preventivos y educativos que coadyuven al cumplimiento voluntario de los deberes tributarios. Solo serán objeto de publicidad aquellas conductas tributarias socialmente reprobables desde una óptica cuantitativa relevante, permitiendo el legislador solo la difusión de aquellas conductas que generan un mayor perjuicio económico para la Hacienda Pública que traen causa de la falta de pago en los plazos originarios de ingreso en periodo voluntario establecidos en la Ley en atención a la distinta tipología de las deudas. Se introducen reglas tasadas para formar los listados que habrán de hacerse públicos.
- Se suspende el plazo para iniciar o terminar el procedimiento sancionador cuando se solicite tasación pericial contradictoria, dado que la regulación actual podría derivar en la imposibilidad de imponer una sanción cuando contra la liquidación se promoviera dicha tasación.
- Se establece una fecha más previsible de finalización de un procedimiento inspector, fecha conocida por el obligado tributario. Mejor y mayor utilización de medios electrónicos en todas las fases del procedimiento. Atribución al Tribunal Económico-Administrativo Central la competencia para conocer las reclamaciones de actuaciones entre particulares, cuando el domicilio fiscal del reclamante se halle fuera de España. Se amplía el sistema de unificación de doctrina.
- Se suprime la regla especial de cómputo de plazo para recurrir en caso de silencio.
- Se incorpora la referencia al expediente electrónico, la obligatoriedad de la interposición electrónica en caso de que el acto impugnado fuera de notificación obligatoria por esta vía.
- Se introducen mejoras en materia de recurso de anulación regulándose expresamente aquellos supuestos contra los que no procede dicho recurso.
- Se establece la posibilidad de suspensión de la resolución económico-administrativa en caso de presentación de recursos de alzada ordinarios por los Directores Generales si se dan determinadas circunstancias.
- Se crea un nuevo recurso, el de ejecución, llamado hasta ahora incidente de ejecución, contra actos dictados como consecuentica de una resolución estimatoria del Tribunal, clarificando el ámbito de aplicación objetivo, simplificando el procedimiento y estableciendo el carácter urgente en su tramitación.
- Se reduce a 6 meses el plazo de resolución del recurso extraordinario de revisión.
- Se sustituye el procedimiento ante los órganos unipersonales por el procedimiento abreviado para las reclamaciones de menor cuantía en el que se el tribunal podrá actuar de forma unipersonal.
- Se introduce un nuevo título, regulador de los procedimientos a seguir para la ejecución de las decisiones de recuperación de ayudas de Estado. Los Estados miembro deberán logras restablecer la situación existente con anterioridad al disfrute de la ayuda.
- Se prevé la posibilidad de retorno del expediente a sede administrativa en el caso de inadmisión de la denuncia o querella, retomando la Administración de forma plena sus actuaciones.
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